Danıştay 3. Daire 2020/1971 Esas 2022/2626 Karar Sayılı İlamı

     Özet:

Danıştay 3. Dairesi'ne sunulan bir vergi davasında, davacı şirketin belirli alımlarının sahte faturalarla belgelendirildiği ve malzeme alımlarının yanlış hesaba kaydedildiği iddiasıyla uyuşmazlık doğmuştur. Vergi inceleme raporu sonucunda yapılan tarhiyatta tekerrür hükümleri uyarınca bir kat vergi ziyaı cezası ve özel usulsüzlük cezaları kesilmiştir. İlk derece mahkemesi, vergi ziyaı cezasının tekrar nedeniyle artırılmasına ilişkin davacı iddialarını reddetmiştir. Bölge İdare Mahkemesi, istinaf başvurusunu reddetmiştir. Danıştay 3. Dairesi, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri gereğince artırılan kısmının onanmasına karar verirken, özel usulsüzlük cezası kısmının kaldırılmasına hükmetmiştir. Kararda, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesi incelenmiş ve özel usulsüzlük cezalarıyla ilgili olarak, sahte belge kullanımının bu cezalar arasında yer almadığı vurgulanmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesi, belge düzenleme ve alım-satım işlemlerine ilişkin hükümler ile bu işlemlere u

T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/1971
Karar No : 2022/2626

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … İnşaat Taahhüt Hafriyat Nakliyat Turizm Mühendislik Gıda İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU: … Vergi Mahkemesinin verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasına davalı idarece yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi …Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve malzeme alımları ''150 İlk Madde Malzeme Hesabı'' yerine ''153 Ticari Mallar Hesabı''na kaydedildiği yönünde saptamalar içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016 yılının Haziran dönemi için re'sen salınan katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. ve 6. fıkraları uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı …Metal İnşaat İç ve Dış Ticaret Anonim Şirketi hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan saptamalar düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığını kanıtlayıcı mahiyette olduğundan yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık görülmediği, Ocak 2011 dönemine ait olup 2016 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınmayacağı, somut tespit olmaksızın 213 sayılı Kanun’un 353. maddesinin 1. fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırı olduğu ancak davacı tarafından malzeme alımlarının sehven "153 Ticari Mallar Hesabı"na kaydedildiği beyan edildiğinden sözü edilen Kanun’un 353. maddesinin 6. fıkrasına göre kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Kanun’un 353. maddesinin 6. fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden dava reddedilmiş, vergi ziyaı cezasının tekerürre isabet eden kısmı ile aynı Kanun’un 353. maddesinin 1. fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının, aleyhe olan hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:Davacının alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği hususu somut olarak tespit edildiğinden ve vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırımlı uygulanabilmesi için tekerrüre esas alınacak sonraki fiilin her halde daha önce işlenmiş bir fiil için kesilen cezanın kesinleşme tarihinden sonraki bir tarihte işlenmiş olması gerektiğinden adına kesilen özel usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri gereğince artırılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'UN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve malzeme alımları ''150 İlk Madde Malzeme Hesabı'' yerine ''153 Ticari Mallar Hesabı''na kaydedildiğinden bahisle uyuşmazlığa konu dönem için re'sen katma değer vergisi salındığı ve tekerrür hükümleri gereğince artırılarak bir kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. ve 6. fıkraları uyarınca özel usulsüzlük cezalarının kesildiği anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. fıkrasında verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının, vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Yukarıda değinilen madde, fatura veya benzeri belge verilmemesi, alınmaması ve diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmamasına ilişkin özel usulsüzlükler ve cezalarını düzenlemektedir. Sözü edilen maddede öngörülen bu düzenleme ile mükelleflerin vergilendirme işlemlerinin kayıt ve belge düzenine uygun yürütülmesinin sağlanması amaçlanmıştır.
Emtia alımlarının sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesi, 213 sayılı Yasanın 353. maddesinin 1. bendinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi gereken eylemler arasında gösterilmediği için kesilen cezanın, maddenin öngörülüş amacına uygun düşmediği dikkate alındığında, Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Kararın; 213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin 1. fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 01/06/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.


(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının bir kısım emtia alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyat ile kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemi hakkında, faturaların temin edildiği mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyoruz.