Danıştay 9. Daire 2021/1788 Esas 2022/3284 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2021/1788
Karar No : 2022/3284

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı - …
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Metal Demir Çelik Kömür Nak. İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2019/Ocak-Mart, Nisan- Haziran dönemleri için re'sen tarh edilen geçici vergi ile, 2019/Ocak-Mart dönemi için üç kat ile 2019/Nisan-Haziran dönemi için tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle üç kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı şirketin dava konusu 2019 vergilendirme döneminde düzenlemiş olduğu belgelerin gerçek bir mal ve hizmet teslimine dayanmayan komisyon karşılığı düzenlenen sahte faturalar olduğu anlaşıldığından, davacının 2019 takvim yılının dava konusu dönemlerinde geçici vergi matrahının re'sen takdirinde ve re'sen takdir edilen kurumlar geçici vergisi matrahları üzerinden bir kat kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, geçici vergiler üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısımlarında; kurum geçici vergisi cari vergilendirme döneminin kurumlar vergisine mahsup edilmek üzere Gelir Vergisi Kanunu'nda belirtilen esaslara göre ve cari dönemin kurumlar vergisi oranında tarh ve tahakkuk ettirilen bir vergi olduğu, peşin alınan bir vergi olması ve mahsup niteliğinin bulunması nedeni ile Danıştay'ın yerleşik içtihadı gereği tek kat vergi ziyaı cezası kesilmesi gerektiğinden hukuka uyarlık görülmediği, davacı adına 2019/Nisan- Haziran dönemine ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümlerinin uygulanması ile ilgili olarak: davacı adına tekerrüre esas alınan cezanın; dosyaya sunulan vergi/ceza ihbarnamesi ve tebliğ evrakının incelenmesinden, 2016 yılına ilişkin kurumlar vergisine ilişkin olarak kesilen ve davacıya 03/07/2019 tarihinde tebliğ edilen vergi ziyaı cezası olduğunun görüldüğü, yasal düzenleme uyarınca, 2019 yılında tebliğ edilen vergi ziyaı cezası dolayısıyla 2019/Nisan- Haziran dönemi geçici vergiye ilişkin ziyaı cezasına tekerrür hükümlerinin uygulanmasında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine,bir kat vergi ziyaı cezalı geçici vergi tarhiyatı yönünden davanın reddine, geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının, bir katı aşan kısmının ve 2019/Nisan- Haziran dönemi için tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirket hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda yer alan tespitler ile dava dosyasında mevcut bilgi ve belgelerin birlikte değerlendirilmesinden, davacı şirketin yüksek ödenmesi gereken katma değer vergileri olduğunun görülmesi, şirket iş yerinde 2016 tarihinde yapılan yoklamada adına kayıtlı … ve … marka iki aracın olduğunun görülmesi, defter ve belgelerini ibraz etmesi, devamlı aynı adreste faaliyetine devam etmesi, faaliyet alanının çok geniş olmaması, faaliyet giderleri olduğunun görülmesi, şirkette üç işçinin çalıştığının tespit edildiği halde bu kişilerin ifadesine başvurulmamış olması, yapılan karşıt incelemelerin tamamında davacı ile yapılan ticaretin varlığının kabul edildiğinin görülmesi, yapılan alış ve satış işlemlerinde bankaların kullanıldığının görülmesi, davacı şirket tarafından … Şirketine keşide edilen çeklerin belli bir silsile içerisinde hareket ettiği ve bu işlemlerin fiktif olduğu vergi inceleme elemanı tarafından ileri sürülmekte ise de; söz konusu çek bedellerinin bahsi geçen silsile sonunda davacı şirkete değil … Şirketine döndüğünün vergi inceleme elemanı tarafından kabul edildiğinin görülmesi karşısında uyuşmazlık konusu yılda, davacının düzenlediği faturaların sahte olduğu ve bu faturalar karşılığında komisyon geliri elde ettiğine ilişkin kuşkudan uzak somut bir tespit bulunmadığından, eksik inceleme ve varsayıma dayanılarak davacı şirket adına 2019/Ocak-Mart, Nisan-Haziran dönemleri için resen tarh edilen geçici vergi ile geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık bulunmadığından davacının istinaf başvurusunu kabul edip Vergi Mahkemesi kararının geçici vergi ve geçici üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasını kaldırarak bu kısım bakımından davanın kabulüne; davalı idarenin Vergi Mahkemesi kararının geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı ve tekerrür nedeniyle artırılan kısıma ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun ise bu gerekçeyle reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:Davacı şirket nezdinde yapılan incelemeler neticesinde … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunun düzenlendiği, ilgili raporda belirtilen tespitler sonucunda davacının 2019 hesap döneminde (01.01.2019-26.05.2019 tarih aralığında) düzenlemiş olduğu bütün belgelerin herhangi bir emtia ve/veya hizmete dayanmayan komisyon karşılığı düzenlenmiş sahte belgeler olduğu sonucuna varıldığı, davacı hakkında tanzim edilen inceleme raporlarına istinaden adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket adına, sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2019/Ocak-Mart, Nisan- Haziran dönemleri için re'sen tarh edilen geçici vergi ile , 2019/Ocak-Mart dönemi için üç kat ile 2019/Nisan-Haziran dönemi için tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle üç kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu ifade edilmiştir.
Aynı Kanun’un 30. maddesinin 1. fıkrasında re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt, belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hâllerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi inceleme yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının geçici vergiye, geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmına ve tekerrür hükümlerine ilişkin kısmının dayandığı sebepler ve gerekçesi Dairemizce de uygun görülmüş olup davalı idarece ileri sürülen iddialar temyize konu kararın bu hususa ilişkin kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte bulunmamıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasına gelince;
Yukarıda yer verilen Kanun hükümlerinin değerlendirilmesinden, vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun biçimlendirilen muamelelerin, bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, işyerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitlerdir.
Davacı hakkında sahte belge düzenleme yönünden tanzim edilen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu ile dosyada yer alan belge ve bilgilerin incelenmesinden; mükellef kurumun alım yaptığı firmaların 2016 yılında %99.6'sı, 2017 yılında %99'u, 2018 yılında %96.5'i, 2019 yılında %97'si hakkında sahte belge kullanma veya düzenleme tespiti bulunduğu veya bu firmaların bu nedenlerle özel esaslara alındığı, mükellef kurumun fatura düzenlemiş ya da fatura almış olduğu mükellefler arasındaki para hareketlerinin ve mükellef kurumun düzenlediği çeklerin aynı gün içerisinde dört ayrı mükellefe keşide/ciro edilmesinin, keşide/ciro silsilesinde yer alan mükelleflerin hiç değişmeden sürekli aynı mükellefler olmasının ve söz konusu mükelleflerin tamamının sahte belge düzenleyicisi olmasının 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 3/B maddesine göre iktisadi, ticari ve teknik icaplara uygun bulunmadığı, yapılan tespitlerde mükellef kurumun bu kadar büyük iş hacmine sahip olmasına rağmen ayrı bir şube veya depoya, taşıma işlerini yapacak herhangi bir ticari araca sahip olmadığı, işçi sayısının düşük olduğu, sahip olduğu ticari organizasyon yapısı ile elde etmiş olduğu hasılat tutarlarına ulaşmasının ve bu yüksek hasılata rağmen kar elde edilmemesinin ticari ve teknik icaplara uygun olmadığı, ticari hacme oranla çok cüzi kurumlar, katma değer, kurum geçici vergisi beyan edilmesi, ticari icap ve teamüllere aykırı olduğu yolundaki tespitlerin değerlendirilmesinden davacının gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasında bulunmaksızın sahte fatura düzenlediği hususunun somut olarak ortaya konulduğu sonucuna varılmıştır.
Bu durumda; davacının sahte fatura düzenlemek suretiyle elde ettiği komisyon gelirine ilişkin hesaplanan matrah üzerinden re'sen tarh edilen 2019/Ocak-Mart ve Nisan- Haziran dönemine ilişkin geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık, söz konusu kısımlar yönünden davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararını kaldırıp davayı kabul eden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, diğer kısımlarının ONANMASINA,
3. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 16/06/2022 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.


(X) KARŞI OY: Davalının temyiz isteminin reddi ve Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.