Danıştay 4. Daire 2018/5762 Esas 2022/3648 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/5762
Karar No : 2022/3648

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, kanuni temsilcisi olduğu şirketin sahte fatura kullandığından bahisle düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2010/1 ila 12 dönemleri, … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2010/7 ila 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Kanunun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin ilgili dönemlerde fatura aldığı Beylikdüzü Vergi Dairesi mükellefi T.H. … İnşaat Gıda Tur. San. Ve Tic. Ltd. Şti., Atışalanı Vergi Dairesi mükellefi T.H. … Gıda İnş. Mob. Teks. Ve Tur. San. Ve tic. Ltd. Şti., Süleymannazif Vergi Dairesi mükellefi … Otomotiv İnş. Nak. Tem. Pet. Tic. ve San. Ltd. Şti. hakkındaki vergi tekniği raporlarında yer alan tespitlere göre, düzenlenen faturaların gerçek bir alım satıma dayanmadığı ve sahte olduğu anlaşıldığından, söz konusu faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı, davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin ilgili dönemlerde fatura aldığı Yenibosna Vergi Dairesi mükellefi … Yapı Taahhüt Ve Gıda San. Tic. Ltd. Şti., Gökalp Vergi Dairesi mükellefi … Mermercilik Nak. İnş. Orman Ürün. San. Tic. Ltd. Şti., Küçükköy Vergi Dairesi mükellefi … hakkındaki vergi tekniği raporlarında yer alan tespitlere göre, davacı ile sahte fatura ticareti işi ile iştigal ettiği ileri sürülen adı geçen firmalar arasındaki ticari ilişkinin mevcudiyeti ve boyutları hususunda eksik incelemeye dayanılarak tanzim edilen rapor esas alınarak, bu mükelleflerden alınan faturaların sahte olduğu saikiyle yapılan cezalı tarhiyatlarda ve ceza gerektiren eylemin ve eylemle fail arasındaki bağlantı açıklıkla saptanmayıp, usulsüzlük eylemi bütün unsurlarıyla ortaya konulmadığından davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu kararın T.H. … İnşaat Gıda Tur. San. Ve Tic. Ltd. Şti., T.H. … Gıda İnş. Mob. Teks. Ve Tur. San. Ve tic. Ltd. Şti., … Otomotiv İnş. Nak. Tem. Pet. Tic. ve San. Ltd. Şti., … Yapı Taahhüt Ve Gıda San. Tic. Ltd. Şti., …'den alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlara ilişkin kısımları ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmında 2577 sayılı Yasa'nın 49. maddesinde sayılan kaldırma nedenlerinin bulunmadığı, davacı ve davalı idare istinaf dilekçelerinde ileri sürülen iddiaların da kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte olmadığı anlaşıldığından davacı ve davalı idare tarafından davanın aleyhlerine olan bu kısımlarına ilişkin olarak yapılan istinaf başvurularının reddi gerektiği, davalı idarenin dava konusu cezalı tarhiyatların ... Mermercilik Nak. İnş. Orman Ürün. San. Tic. Ltd. Şti.'nden alınan faturalara isabet eden kısmına ilişkin istinaf başvurusu yönünden; düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerden, gerçekte hiçbir ticari faaliyetilerinin bulunmadığı, düzenlediği tüm faturaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu sonucuna ulaşıldığından yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davacı istinaf başvurusunun reddine, davalı istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kısmen reddine mahkeme kararının kabule ilişkin kısmı kısmen kaldırılarak davanın kısmen kabulüne kısmen reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davalı temyiz isteminin cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmının kabulü, 213 sayılı Kanun'un 353/1. Maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ise reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde, temyiz konusu kararın … Yapı Taahhüt Ve Gıda San. Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalara ilişkin kısmı ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısımları yönünden ileri sürdüğü iddialar kararın bu kısımlarının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir..
Davalı idarenin, … tarafından düzenlenen faturalara ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı ... hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda özetle; mükellefin hafriyat faaliyeti ile iştigal ettiği, 31/03/2010 tarihinde mükellefiyet kaydının silindiği, defter ve belge isteme yazısının ikamet adresinde eşine tebliğ edilmesine rağmen ibraz edilmediği, 08/05/2009 tarihinde yapılan nakil ve yer değişikliğine ilişkin yoklamada, büro malzemeleri olan iş yeri ve iki adet kiralanmış … hafriyat kazı aracı olduğu, 03/08/2009 tarihli tebliğ alındısına göre adresin kapalı olduğunun posta memuru tarafından tespit edildiği, 03/05/2010 tarihli yoklamada, 31/03/2010 tarihinde iş yerini terk ettiği, iş yerinin kapalı olduğu hususlarının tespit edildiği, bu tespit üzerine mükellefiyetten terk ettirildiği, 2010 yılı katma değer vergisi beyannamesinde yıllık toplam 1.311.475,00 TL tutarından matrah beyan etmesine rağmen, aynı yılda mükellefin verdiği (Bs) formları ile 1.111.419,00 TL tutarında mal ve/veya hizmet faturası düzenlediğinin beyan edildiği, buna karşın üçüncü şahıslarca verilen (Ba) formlarında bu yılda yükümlü şirketten 1.182.419,00 TL tutarında mal ve/veya hizmet faturası alındığının beyan edildiği, diğer yandan aynı yıl ile ilgili olarak yükümlü şirket tarafından verilen (Ba) formu ile toplam 1.106.910,00 TL tutarında mal ve/veya hizmet faturası alındığı belirtilmiş ise de, üçüncü şahıslar tarafından bu yıl ile ilgili olarak verilen (Bs) formları ile yükümlü şirkete mal ve/veya hizmet satış faturası düzenlenmediğinin beyan edildiği, mal ve/veya hizmet alımı yaptığını beyan ettiği mükellefler hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, mükellefin kuruluşunda hafriyat faaliyetinde bulunacağına dair beyanda bulunduğu, satış yaptığını bildirdiği mükelleflerden ulaşan fatura bilgilerine göre, kepçe ve kamyonla yapılabilecek hafriyat, taşıma, kazı, iş makinesi kiralama faturaları düzenlediği, defter tasdik bilgilerine rastlanmadığı, belge bastırdığı, 2010 hesap dönemi gelir vergisi beyannamesini vermediği, muhtasar beyanlarına göre işçi çalıştırmadığı, tahakkuk eden az tutarda vergilerin hiç birini ödemediği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, söz konusu mükellefin Ba/Bs formlarının uyumsuz olduğu, mal ve/veya hizmet alımı yaptığını beyan ettiği mükellefler hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, tahakkuk eden az tutardaki vergi borçlarının ödenmediği, belirtilen ciroları yapacak ticari kapasite ve organizasyonunun (şube, işçi, mal ve hizmet alımı vb.) bulunmadığı dikkate alındığında, anılan mükellef tarafından davacıya ilgili dönemlerde düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, yapılan cezalı tarhiyatların kaldırılmasına ilişkin kararda hukuki isabet bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, … Yapı Taahhüt Ve Gıda San. Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalara ilişkin kısmının …'in karşı oyu ve oyçokluğuyla, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ise oybirliğiyle ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının, ...tarafından düzenlenen faturalara ilişkin kısmının …, …'in karşı oyu ve oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 06/06/2022 tarihinde karar verildi.


(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.


(X) KARŞI OY :
İstem, davacı adına, kanuni temsilcisi olduğu şirketin sahte fatura kullandığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayanılarak re'sen tarh edilen 2010/1 ila 12 dönemleri ve 2010/7 ila 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı kısmen kabul, kısmen reddeden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan davacı istinaf başvurusunun reddine, davalı istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kısmen reddine karar veren Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararının, davalı idare tarafından temyizen incelenerek aleyhine olan hüküm fıkralarının bozulması istemidir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Bakılmakta olan davada ilgili yasa kuralları, … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda ve davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarında belirtilen tespitler ile dava dosyasında ileri sürülen iddiaların bir bütün halinde değerlendirilmesinden, söz konusu mükellefin Ba/Bs formlarının uyumsuz olduğu, belirtilen ciroları yapacak ticari kapasite ve organizasyonunun (şube, işçi, mal, araç ve hizmet alımı vb.) bulunmadığı, mükellef kurumun defter ve belgeleri üzerinde yapılan araştırmada satışlarının bir kısmının banka üzerinden gerçekleştirilen tahsilat ve ödemelerle gerçekleştirilmekle birlikte, çek ve senetler üzerinde yapılan araştırmada ise çeklerin ve senetlerin tamamının sahte belge düzenleyicisi olan firmalara ciro edildiği tespitleri dikkate alındığında, söz konusu mükellefin düzenlediği faturaların gerçek bir mal ve hizmet ifasına dayanmayan, içeriği itibariyle yanıltıcı niteliğinde olduğu sonucuna varıldığından, bu alışlara isabet eden ve indirim konusu edilen kısım yönünden Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle çoğunluk kararının buna ilişkin hüküm fıkrasına katılmıyorum.