Danıştay 3. Daire 2019/7244 Esas 2022/2784 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/7244
Karar No : 2022/2784

TEMYİZ EDENLER :1- (DAVACI) … Telekom Servisleri Bilgi İşlem Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusunu, Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararına uyarınca yeniden inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, bir kısım emtia alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak, bu faturalara dayalı indirimlerinin reddi suretiyle yeniden düzenlenen beyan tablosuna göre 2010 yılının Ocak, Mart ila Aralık dönemleri için re'sen salınan katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunun ihbarname ekinde tebliğ edilmemesinin esasa etkili bir şekil hatası olduğu ve davacının savunma hakkını kısıtladığı gerekçesiyle dava konusu cezalı vergi kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı …, …, …, …, …, … İnşaat Elektrik Taşımacılık Plastik Sanayi Ticaret Limited Şirketi ile … İnşaat Taşımacılık Turizm Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkındaki saptamaların, düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığını kanıtlayıcı mahiyette olduğu, …, … ile … Elektrik Hırdavat İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkındaki tespitlerin düzenledikleri faturaların sahte olduğunu göstermediği, 2011 yılının Temmuz dönemi için kesilen ve 21/12/2011 tarihinde kesinleşen cezanın tekerrüre esas alınamayacağı, somut tespit olmaksızın özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra tarhiyat azaltılmış, vergi ziyaı cezalarının tekerrürden kaynaklanan kısmı ile özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, tarhiyatın eksik incelemeye ve varsayıma dayandığı, ihbarname ekinde vergi inceleme raporunun esas aldığı vergi tekniği raporlarının tebliğ edilmediği, faturaların sahteliğinin somut delilleriyle ortaya konulmadığı, alımlarının gerçek olduğu, yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, sahte fatura kullandığı saptanan davacı adına yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak kesilen cezanın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'ÜN DÜŞÜNCESİ : Davalı idare temyiz isteminin kısmen kabulü ile kararın; tarhiyatın … ve …'ten alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması, diğer hüküm fıkralarına taraflarca yöneltilen temyiz istemlerinin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına bir kısım emtia alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak, bu faturalara dayalı indirimleri reddedilmek suretiyle yeniden düzenlenen beyan tablosuna göre dava konusu tarhiyatın yapıldığı ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. fıkrasında verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemlerine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, … Elektrik Hırdavat İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … İnşaat Elektrik Taşımacılık Plastik Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … İnşaat Taşımacılık Turizm Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … ve …'ndan alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası ile vergi ziyaı cezasının tekerrürden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … adına komisyon gelirleri nedeniyle salınan üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisine karşı açılan davanın reddine ilişkin … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla reddedildiği ve bu kararın istinaf başvurusunda bulunulmaksızın kesinleştiği; davacının faturalarını kayıtlarına aldığı Mehmet Öztürk tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenmiş olan faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatının söz konusu kişiden temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ilgili hüküm fıkrası Danıştay Üçüncü Dairesinin 29/12/2015 tarih ve E:2013/3203, K:2015/10222 sayılı kararıyla onandığı anlaşıldığından Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle tarhiyatın, anılan mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklanan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare istinaf başvurusunun reddinde hukuka uygunluk bulunmamıştır.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenmiş olan faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatının, söz konusu kişiden temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ilgili hüküm fıkrası Danıştay Üçüncü Dairesinin 26/02/2018 tarih ve E:2016/2079, K:2018/911 sayılı kararıyla; … ve … tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenmiş olan faturalara dayalı indirimlerin de reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatının, söz konusu kişilerden temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ilgili hüküm fıkrası ise Danıştay Üçüncü Dairesinin 12/11/2019 tarih E:2016/5620, K:2019/6213 sayılı kararıyla onandığından, Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle tarhiyatın, bu kişilerden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkralarına yöneltilen davacı istinaf başvurusunun reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
213 sayılı Kanun'un yukarıda sözü edilen 353. maddesi, fatura veya benzeri belge verilmemesi, alınmaması ve diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmamasına ilişkin özel usulsüzlükler ve cezalarını düzenlemektedir. Değinilen maddede öngörülen bu düzenleme ile mükelleflerin vergilendirme işlemlerinin kayıt ve belge düzenine uygun yürütülmesinin sağlanması amaçlanmıştır.
Harcamaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesi, 213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin 1. bendinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi gereken eylemler arasında gösterilmediğinden kesilen özel usulsüzlük cezasının maddenin öngörülüş amacına uygun düşmediği dikkate alındığında Vergi Mahkemesince özel usulsüzlük cezasının yazılı gerekçeyle kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare istinaf başvurusunun reddinde de sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacı temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Temyiz istemine konu Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, … İnşaat Elektrik Taşımacılık Plastik Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … İnşaat Taşımacılık Turizm Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … ve …'ndan alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Kararın; tarhiyatın, …, … ve …'den alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davacı TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
4. Davalı idare temyiz isteminin kısmen reddine,
5. Kararın; tarhiyatın, … Elektrik Hırdavat İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası ile vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılarak kesilen kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
5. Davalı idare temyiz isteminin kısmen kabulüne,
6. Kararın; tarhiyatın, … ve …'ten kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
7.Kararın; özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
8.Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 07/06/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.


(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının bir kısım emtia alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatın ve kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına taraflarca yöneltilen temyiz istemleri hakkında, faturaların temin edildiği … Elektrik Hırdavat İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … İnşaat Elektrik Taşımacılık Plastik Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … İnşaat Taşımacılık Turizm Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … ve … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarındaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararının değinilen kısmına katılmıyoruz.